อากรแสตมป์ในงานบัญชีประจำวัน ตราสารที่ต้องเสีย วิธีชำระ และบทลงโทษ

ประมวลรัษฎากรกำหนดรายการตราสารที่ต้องเสียอากรไว้ในบัญชีอัตราอากรแสตมป์ ไม่ใช่เอกสารทุกฉบับที่ต้องเสีย ตราสารที่กิจการทั่วไปพบบ่อยที่สุดคือสัญญาเช่าที่ดินหรือสิ่งปลูกสร้าง สัญญาจ้างทำของ ใบมอบอำนาจ ตั๋วเงินและตราสารกู้ยืมเงิน หนังสือค้ำประกัน และการโอนหุ้น หลักที่ควรจำคือหน้าที่เสียอากรผูกกับลักษณะของนิติกรรมตามเนื้อหา ไม่ใช่ชื่อหัวกระดาษ เอกสารที่ตั้งชื่อว่าใบเสนอราคาแต่มีข้อตกลงครบถ้วนจนถือเป็นสัญญาจ้างทำของก็อาจเข้าข่ายได้ การตัดสินจึงต้องอ่านสาระของข้อตกลง แล้วจึงเทียบกับบัญชีอัตราอากรแสตมป์เป็นรายฉบับ

บัญชีอัตราอากรแสตมป์ระบุไว้แต่ละตราสารว่าฝ่ายใดเป็นผู้ต้องเสียอากรและฝ่ายใดเป็นผู้ขีดฆ่า เช่น สัญญาเช่า ผู้ให้เช่าเป็นผู้เสียอากรและผู้เช่าเป็นผู้ขีดฆ่า ส่วนสัญญาจ้างทำของ ผู้รับจ้างเป็นผู้เสียอากร คู่สัญญาจะตกลงกันเองให้อีกฝ่ายออกเงินแทนก็ทำได้ในทางแพ่ง แต่ข้อตกลงนั้นไม่เปลี่ยนตัวผู้มีหน้าที่ตามกฎหมายภาษี ดังนั้นหากอีกฝ่ายไม่ทำ ผู้มีหน้าที่ตามกฎหมายยังคงรับผลของการไม่ปิดอากร การขีดฆ่ามีความสำคัญไม่น้อยกว่าการติดแสตมป์ เพราะแสตมป์ที่ติดแล้วแต่ไม่ได้ขีดฆ่าถือว่ายังไม่ได้เสียอากรโดยชอบ

ในทางปฏิบัติมีสามวิธี วิธีแรกคือปิดแสตมป์อากรบนตราสารแล้วขีดฆ่า เหมาะกับเอกสารจำนวนน้อยและมูลค่าอากรไม่สูง วิธีที่สองคือชำระอากรเป็นตัวเงินต่อกรมสรรพากรแล้วรับหลักฐานการชำระมาแนบกับตราสาร ซึ่งกฎหมายกำหนดให้ตราสารบางประเภทและกรณีที่ค่าอากรสูงต้องใช้วิธีนี้ วิธีที่สามคือการชำระผ่านช่องทางอิเล็กทรอนิกส์ของกรมสรรพากรสำหรับตราสารอิเล็กทรอนิกส์ตามที่กำหนด ซึ่งเหมาะกับกิจการที่ทำสัญญาจำนวนมากและเก็บเอกสารแบบดิจิทัล เกณฑ์เลือกที่ใช้ได้จริงคือ จำนวนฉบับต่อเดือน มูลค่าอากรต่อฉบับ และรูปแบบการจัดเก็บเอกสารของกิจการ ทั้งนี้ต้องตรวจข้อกำหนดเฉพาะของตราสารนั้นก่อนเสมอ เพราะบางประเภทบังคับวิธีชำระไว้แล้ว

หลักคือต้องเสียอากรก่อนหรือในขณะที่กระทำตราสาร ไม่ใช่เมื่อเริ่มปฏิบัติตามสัญญาหรือเมื่อมีการชำระเงินงวดแรก ความเข้าใจผิดที่พบบ่อยที่สุดในงานบัญชีคือรอปิดอากรตอนที่จะใช้เอกสารในการขอสินเชื่อหรือเมื่อเกิดข้อพิพาท ซึ่งเลยกำหนดไปแล้วและจะเกิดเงินเพิ่ม กรณีตราสารที่ทำขึ้นในต่างประเทศแล้วนำเข้ามาใช้ในราชอาณาจักร กฎหมายกำหนดกรอบเวลานับแต่วันที่นำเข้ามาไว้ต่างหาก ซึ่งเป็นจุดที่บริษัทที่มีบริษัทแม่ต่างประเทศพลาดบ่อย เพราะสัญญาระหว่างกลุ่มมักลงนามที่ต่างประเทศ แนวปฏิบัติที่ปลอดภัยคือกำหนดให้การปิดอากรเป็นขั้นตอนหนึ่งของกระบวนการลงนาม ไม่ใช่งานที่ทำภายหลัง

ผลแบ่งเป็นสองด้าน ด้านภาษีคือเงินเพิ่มอากร ซึ่งประมวลรัษฎากรกำหนดเป็นจำนวนเท่าของค่าอากรที่ต้องเสีย โดยอัตราเพิ่มขึ้นตามระยะเวลาที่ล่วงเลย ทำให้ค่าอากรเพียงไม่กี่ร้อยบาทกลายเป็นภาระหลายเท่าตัวเมื่อค้นพบหลังผ่านไปนาน ด้านกฎหมายแพ่งคือ ตราสารที่ต้องเสียอากรแต่มิได้ปิดอากรครบถ้วนและขีดฆ่าโดยชอบ จะใช้เป็นพยานหลักฐานในคดีแพ่งไม่ได้จนกว่าจะได้เสียอากรและเงินเพิ่มให้ครบ ผลข้อหลังนี้ร้ายแรงในทางธุรกิจ เพราะหมายความว่าสัญญาที่มีมูลค่าสูงอาจนำมาฟ้องบังคับตามข้อตกลงไม่ได้ในเวลาที่ต้องการใช้จริง ตัวสัญญายังสมบูรณ์ในทางแพ่ง แต่การพิสูจน์ในศาลติดขัด

ฐานในการคำนวณคือค่าเช่าตลอดอายุการเช่าหรือเงินกินเปล่าที่ต้องชำระ ซึ่งหมายความว่าสัญญาที่ระบุอายุยาวจะมีฐานสูงกว่าสัญญาระยะสั้นที่ต่ออายุเป็นคราว ๆ อย่างมีนัยสำคัญ ประเด็นปฏิบัติที่ต้องระวังมีสามข้อ ข้อแรกคือสัญญาที่ไม่ระบุอายุแน่นอนหรือให้ต่ออายุอัตโนมัติ ต้องพิจารณาว่าฐานคำนวณครอบคลุมช่วงใด ข้อสองคือค่าบริการส่วนกลางหรือค่าเฟอร์นิเจอร์ที่แยกสัญญาออกไป ซึ่งอาจถูกมองว่าเป็นส่วนหนึ่งของค่าเช่าจริงหากข้อเท็จจริงชี้เช่นนั้น ข้อสามคือการแก้ไขสัญญาเพิ่มค่าเช่าหรือขยายอายุ ซึ่งโดยทั่วไปต้องพิจารณาอากรสำหรับส่วนที่เพิ่มขึ้นด้วย ไม่ใช่ถือว่าเสียครบแล้วตั้งแต่ฉบับแรก

สัญญาซื้อขายสังหาริมทรัพย์ทั่วไปไม่อยู่ในบัญชีอัตราอากรแสตมป์ ขณะที่สัญญาจ้างทำของอยู่ในบัญชีและต้องเสียอากรตามอัตราที่กำหนดโดยคำนวณจากสินจ้าง เส้นแบ่งจึงมีผลเป็นเงินจริง หลักที่ศาลและแนวปฏิบัติใช้คือดูว่าสาระสำคัญของข้อตกลงอยู่ที่การส่งมอบทรัพย์ที่มีอยู่แล้วหรืออยู่ที่ผลสำเร็จของงานที่ผู้รับจ้างต้องทำขึ้น ตัวอย่างที่ชัดคือการสั่งซื้อเฟอร์นิเจอร์สำเร็จรูปจากคลังสินค้าเป็นการซื้อขาย แต่การว่าจ้างผลิตเฟอร์นิเจอร์ตามแบบเฉพาะของผู้ว่าจ้างมีลักษณะเป็นจ้างทำของ กรณีก้ำกึ่ง เช่น การจัดหาพร้อมติดตั้ง ควรพิจารณาสัดส่วนมูลค่าและเจตนาของคู่สัญญา และเมื่อไม่แน่ใจ การปิดอากรไว้มีต้นทุนต่ำกว่าความเสี่ยงของเงินเพิ่มมาก

ตราสารโอนหุ้นเป็นตราสารที่อยู่ในบัญชีอัตราอากรแสตมป์ โดยคำนวณจากมูลค่าที่สูงกว่าระหว่างราคาที่ตกลงกันกับมูลค่าที่ตราไว้ของหุ้น ซึ่งเป็นจุดที่มักคำนวณผิดเพราะยึดเฉพาะราคาซื้อขายที่ระบุในสัญญา จุดที่ควรระวังเพิ่มคือ การโอนหุ้นมีเอกสารหลายชั้น ทั้งใบโอนหุ้น สัญญาซื้อขายหุ้น และการแก้ไขบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นที่ต้องนำส่งต่อกรมพัฒนาธุรกิจการค้า การปิดอากรที่ถูกต้องจึงควรทำพร้อมกับชุดเอกสารการโอนทั้งชุดเพื่อไม่ให้ตกหล่น อีกประเด็นคือผลทางภาษีเงินได้ของผู้โอนซึ่งเป็นคนละเรื่องกับอากรแสตมป์ ทั้งสองเรื่องต้องพิจารณาคู่กันก่อนลงนาม ไม่ใช่หลังจากจดทะเบียนเปลี่ยนแปลงผู้ถือหุ้นแล้ว

ช่องทางที่พบบ่อยที่สุดคือการตรวจสอบภาษีตามปกติ เมื่อเจ้าหน้าที่ขอสัญญาประกอบการพิสูจน์รายจ่ายหรือรายได้ สัญญาที่ยื่นให้ดูก็ถูกตรวจเรื่องอากรไปพร้อมกัน ช่องทางที่สองคือความไม่สอดคล้องในบัญชี เช่น มีค่าเช่าจ่ายทุกเดือนแต่ไม่พบตราสารเช่าที่ปิดอากร หรือมีดอกเบี้ยจ่ายให้กรรมการโดยไม่มีสัญญากู้ที่ปิดอากร ช่องทางที่สามคือการใช้เอกสารกับหน่วยงานอื่น เช่น ยื่นสัญญาต่อธนาคารหรือต่อศาล แล้วพบว่าเอกสารยังไม่ได้ปิดอากร ข้อสรุปเชิงปฏิบัติคือกิจการไม่ควรพึ่งความหวังว่าจะไม่ถูกตรวจ เพราะสัญญาที่มีมูลค่าสูงมักเป็นสัญญาที่ต้องนำออกใช้จริงในสักวันหนึ่ง

ระบบที่ใช้ได้จริงมีสี่องค์ประกอบ องค์ประกอบแรกคือทะเบียนสัญญาที่บันทึกทุกฉบับที่กิจการลงนาม พร้อมคู่สัญญา มูลค่า วันที่ลงนาม และสถานะอากร เพื่อให้ตอบได้ทันทีว่าฉบับใดยังค้าง องค์ประกอบที่สองคือรายการตรวจสอบสั้น ๆ ที่ผูกกับขั้นตอนขออนุมัติลงนาม โดยระบุว่าตราสารนี้เข้าข่ายหรือไม่ ใครเป็นผู้เสีย และจะชำระด้วยวิธีใด องค์ประกอบที่สามคือการมอบหมายผู้รับผิดชอบชัดเจนหนึ่งคนต่อหนึ่งขั้นตอน ไม่ใช่ให้เป็นหน้าที่ร่วมของทีม ซึ่งมักแปลว่าไม่มีใครทำ องค์ประกอบที่สี่คือการสอบทานประจำไตรมาสโดยเทียบทะเบียนสัญญากับบัญชีค่าเช่า ค่าจ้างทำของ และดอกเบี้ยจ่าย เพื่อจับสัญญาที่มีผลทางบัญชีแต่ไม่ปรากฏในทะเบียน