บัญชีสหกรณ์ มูลนิธิ สมาคม และนิติบุคคลอาคารชุด

ทั้งสี่ประเภทเป็นนิติบุคคลคนละฐานกฎหมายกัน สหกรณ์จัดตั้งตามพระราชบัญญัติสหกรณ์ พ.ศ. 2542 อยู่ในกำกับของกรมส่งเสริมสหกรณ์ และมีกรมตรวจบัญชีสหกรณ์เป็นผู้วางระเบียบการบัญชีและแต่งตั้งผู้สอบบัญชี มูลนิธิและสมาคมจัดตั้งตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ บรรพ 1 โดยจดทะเบียนกับนายทะเบียนในสังกัดกระทรวงมหาดไทย ซึ่งในกรุงเทพมหานครคือกรมการปกครอง และมีสำนักงานเขตหรือที่ทำการปกครองจังหวัดเป็นผู้รับจดทะเบียนในทางปฏิบัติ นิติบุคคลอาคารชุดจัดตั้งตามพระราชบัญญัติอาคารชุด พ.ศ. 2522 จดทะเบียนกับพนักงานเจ้าหน้าที่กรมที่ดิน ส่วนนิติบุคคลหมู่บ้านจัดสรรอยู่ภายใต้พระราชบัญญัติการจัดสรรที่ดิน พ.ศ. 2543 ซึ่งเป็นคนละฉบับกัน ความต่างนี้สำคัญเพราะกำหนดว่าใครมีอำนาจเรียกดูบัญชี ใครแต่งตั้งผู้สอบบัญชี และงบการเงินต้องส่งที่ไหน ทุกประเภทยังคงมีหน้าที่ตามประมวลรัษฎากรแยกต่างหากอีกชั้นหนึ่ง เช่น ขอเลขประจำตัวผู้เสียภาษี หักภาษี ณ ที่จ่ายเมื่อจ่ายเงินเดือนและค่าบริการ และยื่นแบบตามประเภทองค์กร ซึ่งเป็นคนละเรื่องกับการรายงานต่อหน่วยงานกำกับของตน

ต้องเสียครับ แต่คิดคนละวิธีกับบริษัท มาตรา 65 ทวิ และมาตรา 67 แห่งประมวลรัษฎากรกำหนดให้มูลนิธิหรือสมาคมที่ประกอบกิจการซึ่งมีรายได้เสียภาษีจากยอดรายได้ก่อนหักรายจ่าย ไม่ใช่จากกำไรสุทธิ โดยอัตราตามพระราชกฤษฎีกาที่เกี่ยวข้องคือร้อยละสองของรายได้ทั่วไป และร้อยละสิบสำหรับเงินได้ประเภทค่าเช่า ค่าวิชาชีพอิสระ ค่ารับเหมา และเงินได้จากธุรกิจ ยื่นด้วยแบบ ภ.ง.ด.55 ให้ทันภายใน 150 วันหลังปิดรอบระยะเวลาบัญชี พร้อมงบการเงินที่ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตรวจสอบแล้ว ข้อสำคัญคือเงินได้บางประเภทได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณ ได้แก่ ค่าลงทะเบียนหรือค่าบำรุงที่ได้รับจากสมาชิก และเงินหรือทรัพย์สินที่ได้รับจากการรับบริจาคหรือการให้โดยเสน่หา ซึ่งเป็นเหตุผลว่าทำไมการแยกบัญชีเงินบริจาคออกจากรายได้จากการดำเนินกิจการจึงสำคัญมาก หากบันทึกปนกันจะพิสูจน์สิทธิยกเว้นไม่ได้และถูกประเมินภาษีจากยอดรวมทั้งหมด นอกจากนี้มูลนิธิที่ได้รับการประกาศเป็นองค์การหรือสถานสาธารณกุศลตามประกาศกระทรวงการคลังจะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลตามพระราชกฤษฎีกาฉบับที่ 10 ซึ่งเป็นสถานะที่ต้องยื่นขอและมีเงื่อนไขต่อเนื่อง

สถานะนี้คือการได้รับประกาศชื่อในบัญชีองค์การหรือสถานสาธารณกุศลตามประกาศกระทรวงการคลังว่าด้วยภาษีเงินได้และภาษีมูลค่าเพิ่ม ซึ่งให้สองประโยชน์พร้อมกัน คือผู้บริจาคที่เป็นบุคคลธรรมดาหักลดหย่อนได้ตามที่จ่ายจริงแต่ไม่เกินร้อยละสิบของเงินได้หลังหักค่าใช้จ่ายและค่าลดหย่อนอื่น และนิติบุคคลหักเป็นรายจ่ายได้ไม่เกินร้อยละสองของกำไรสุทธิ ส่วนตัวมูลนิธิเองได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล เงื่อนไขหลักที่กรมสรรพากรพิจารณาโดยทั่วไปได้แก่ จดทะเบียนเป็นมูลนิธิหรือสมาคมมาแล้วไม่น้อยกว่าสามปี มีผลงานสาธารณประโยชน์ต่อเนื่องและตรวจสอบได้ตลอดระยะเวลานั้น มีสัดส่วนรายจ่ายเพื่อการกุศลสาธารณะต่อรายจ่ายรวมและต่อรายได้อยู่ในเกณฑ์ที่กำหนด โดยทั่วไปต้องใช้จ่ายเพื่อวัตถุประสงค์การกุศลไม่น้อยกว่าร้อยละหกสิบห้าของรายได้และไม่นำเงินไปหาประโยชน์ส่วนตน มีบัญชีและงบการเงินที่ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตตรวจสอบทุกปี ไม่มีการดำเนินกิจการเพื่อหากำไรแข่งขันกับภาคเอกชนเป็นสาระสำคัญ และไม่ค้างชำระภาษี สิ่งที่ทำให้ยื่นแล้วไม่ผ่านบ่อยที่สุดคือเอกสารหลักฐานการใช้จ่ายเพื่อการกุศลไม่ครบ เช่น ไม่มีรายชื่อผู้รับความช่วยเหลือ ไม่มีภาพกิจกรรม หรือจ่ายเงินสดโดยไม่มีใบสำคัญรับเงิน จึงควรวางระบบเอกสารตั้งแต่ปีแรกแม้ยังไม่ถึงเวลายื่นขอ

ต้องแยกตามลักษณะข้อจำกัดของผู้ให้ เงินบริจาคที่ไม่มีเงื่อนไขคือผู้ให้มอบให้ใช้ตามวัตถุประสงค์ทั่วไปขององค์กร รับรู้เป็นรายได้ในงวดที่ได้รับ ส่วนเงินบริจาคที่มีเงื่อนไขเฉพาะเจาะจง เช่น ระบุว่าต้องใช้สร้างอาคารเรียนหลังหนึ่ง หรือใช้ในโครงการทุนการศึกษาปีการศึกษาถัดไปเท่านั้น และหากไม่ได้ทำตามต้องคืนเงิน ควรบันทึกเป็นหนี้สินหรือเงินรับล่วงหน้าไว้ก่อน แล้วทยอยรับรู้เป็นรายได้เมื่อได้ปฏิบัติตามเงื่อนไขนั้นแล้ว การนำเสนอที่ดีคือแยกกองทุนในงบการเงินเป็นสามส่วน คือส่วนที่ไม่มีข้อจำกัด ส่วนที่มีข้อจำกัดชั่วคราวจนกว่าจะทำตามเงื่อนไข และส่วนที่มีข้อจำกัดถาวรซึ่งใช้ได้เฉพาะดอกผล เช่น กองทุนที่ผู้ให้ระบุให้เก็บต้นเงินไว้ตลอดไป กรณีรับบริจาคเป็นสิ่งของหรือบริการ ให้บันทึกด้วยมูลค่ายุติธรรมหากประมาณได้อย่างน่าเชื่อถือและเป็นรายการที่มีนัยสำคัญ เช่น ที่ดินหรือรถยนต์ที่มีราคาประเมินอ้างอิงได้ แต่แรงงานอาสาสมัครทั่วไปโดยปกติไม่บันทึกเป็นรายการในงบ ในทางเอกสาร ทุกการรับบริจาคควรออกใบเสร็จรับเงินหรือใบอนุโมทนาบัตรที่มีเลขที่เรียงลำดับ ระบุชื่อผู้บริจาค จำนวน วันที่ และวัตถุประสงค์ เพราะเป็นทั้งหลักฐานของผู้บริจาคในการใช้สิทธิลดหย่อนและหลักฐานพิสูจน์การยกเว้นภาษีขององค์กรเอง

นิติบุคคลอาคารชุดตามพระราชบัญญัติอาคารชุดมิได้มีสถานะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนจดทะเบียนในความหมายของประมวลรัษฎากร จึงไม่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากค่าใช้จ่ายส่วนกลางที่เรียกเก็บจากเจ้าของร่วมตามอัตราส่วนกรรมสิทธิ์ เพราะเป็นการเรียกเก็บเพื่อนำมาใช้จ่ายร่วมกันตามหน้าที่ที่กฎหมายกำหนด ไม่ใช่การประกอบกิจการหากำไร และค่าส่วนกลางในลักษณะนี้ก็ไม่เข้าข่ายการให้บริการที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม อย่างไรก็ตามหากนิติบุคคลอาคารชุดมีรายได้จากกิจกรรมที่มีลักษณะเป็นการค้าหรือให้บริการแก่บุคคลอื่น เช่น ให้เช่าพื้นที่ส่วนกลางแก่ร้านค้าภายนอก ให้เช่าป้ายโฆษณา หรือเก็บค่าบริการสระว่ายน้ำจากบุคคลภายนอก รายได้ส่วนนั้นเข้าข่ายต้องพิจารณาภาระภาษีต่างหาก และหากรายรับจากการให้บริการเกินหนึ่งล้านแปดแสนบาทต่อปีก็ต้องจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่ม ส่วนดอกเบี้ยเงินฝากธนาคารที่ได้รับ ธนาคารจะหักภาษี ณ ที่จ่ายไว้ตามปกติ แนวปฏิบัติที่ปลอดภัยที่สุดคือแยกบัญชีธนาคารและบัญชีแยกประเภทของเงินสามกองให้ชัดเจน คือเงินค่าใช้จ่ายส่วนกลางที่ใช้หมุนเวียนประจำ เงินกองทุนสำรองสำหรับซ่อมใหญ่ และรายได้อื่นที่มีลักษณะเชิงพาณิชย์ เพื่อให้อธิบายต่อเจ้าพนักงานและต่อที่ประชุมใหญ่เจ้าของร่วมได้ตรงกัน

ใช้ปนกันไม่ได้ทั้งในทางบัญชีและในทางปฏิบัติการบริหาร เงินกองทุนสำรองคือเงินที่เจ้าของร่วมชำระครั้งแรกเมื่อรับโอนกรรมสิทธิ์หรือที่ที่ประชุมใหญ่มีมติให้เรียกเก็บเพิ่ม โดยมีวัตถุประสงค์เพื่อใช้จ่ายในการซ่อมแซมใหญ่หรือเปลี่ยนทดแทนทรัพย์ส่วนกลางที่มีอายุการใช้งานยาว เช่น ลิฟต์ ระบบดับเพลิง หลังคา และงานทาสีอาคาร ในทางบัญชีควรแสดงแยกเป็นกองทุนต่างหากในส่วนของทุน ไม่นำไปรวมเป็นรายได้ค่าส่วนกลางประจำปี และควรเปิดบัญชีเงินฝากแยกต่างหากโดยระบุชื่อบัญชีให้ชัดว่าเป็นกองทุนสำรอง การนำเงินกองทุนสำรองไปใช้จ่ายประจำวัน เช่น จ่ายเงินเดือนแม่บ้านหรือค่าไฟส่วนกลาง เป็นข้อบกพร่องที่ผู้สอบบัญชีจะระบุไว้ในรายงาน และมักเป็นชนวนข้อพิพาทกับเจ้าของร่วม การใช้เงินกองทุนต้องผ่านมติที่ประชุมใหญ่ตามที่ข้อบังคับกำหนด และควรมีใบเสนอราคาเปรียบเทียบอย่างน้อยสามรายสำหรับงานที่มีมูลค่าสูง พร้อมรายงานความคืบหน้าและภาพถ่ายงานที่แล้วเสร็จ นอกจากนี้ควรจัดทำแผนซ่อมบำรุงระยะยาวสิบปีพร้อมประมาณการค่าใช้จ่ายรายปี เพื่อประเมินว่ายอดกองทุนที่มีอยู่เพียงพอหรือไม่ อาคารจำนวนมากพบปัญหาเมื่อลิฟต์หมดอายุพร้อมกันหลายตัวแล้วเงินกองทุนไม่พอ จึงต้องเรียกเก็บพิเศษจากเจ้าของร่วมซึ่งเก็บได้ยากกว่าการสะสมล่วงหน้ามาก

สหกรณ์ต้องจัดทำบัญชีตามระเบียบและคำแนะนำของนายทะเบียนสหกรณ์และกรมตรวจบัญชีสหกรณ์ ซึ่งกำหนดผังบัญชีมาตรฐาน รูปแบบงบการเงิน และวิธีปฏิบัติเฉพาะสำหรับสหกรณ์แต่ละประเภท เช่น สหกรณ์ออมทรัพย์ สหกรณ์การเกษตร สหกรณ์ร้านค้า และสหกรณ์บริการ ซึ่งมีลักษณะธุรกรรมต่างกันมาก ผู้สอบบัญชีของสหกรณ์คือผู้สอบบัญชีที่กรมตรวจบัญชีสหกรณ์แต่งตั้งหรือผู้สอบบัญชีภาคเอกชนที่ได้รับความเห็นชอบจากนายทะเบียนสหกรณ์ ไม่ใช่ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตทั่วไปที่สหกรณ์เลือกเองอย่างอิสระเหมือนบริษัท ประเด็นที่ตรวจพบบ่อยในสหกรณ์ออมทรัพย์มีสี่เรื่อง หนึ่งการตั้งค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญของเงินให้กู้แก่สมาชิกไม่เพียงพอเมื่อเทียบกับอายุหนี้ค้างชำระ สองการรับรู้ดอกเบี้ยค้างรับจากลูกหนี้ที่หยุดชำระมานานโดยไม่ระงับการรับรู้รายได้ สามการลงทุนในหลักทรัพย์เกินกรอบที่กฎหมายและระเบียบอนุญาต และสี่การจัดสรรกำไรสุทธิประจำปีไม่เป็นไปตามข้อบังคับ เช่น จัดสรรเป็นทุนสำรองต่ำกว่าอัตราขั้นต่ำที่กฎหมายกำหนด หรือจ่ายเงินปันผลตามหุ้นเกินอัตราที่กำหนด ด้านภาษี สหกรณ์ที่จดทะเบียนตามกฎหมายว่าด้วยสหกรณ์ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล แต่ยังคงมีหน้าที่หักภาษี ณ ที่จ่ายเมื่อจ่ายเงินได้ให้ผู้อื่นและนำส่งตามกำหนดเช่นเดียวกับนิติบุคคลทั่วไป

ต้องหักครับ และเป็นจุดที่ถูกประเมินย้อนหลังบ่อยที่สุดขององค์กรกลุ่มนี้ เพราะเข้าใจผิดว่าเมื่อองค์กรได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ของตนเองแล้วก็ไม่ต้องยุ่งกับภาษีอื่น ความจริงคือหน้าที่หักภาษี ณ ที่จ่ายเป็นหน้าที่ของผู้จ่ายเงินได้ ไม่เกี่ยวกับสถานะภาษีของผู้จ่าย ดังนั้นมูลนิธิ สมาคม สหกรณ์ และนิติบุคคลอาคารชุด ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายทุกครั้งที่จ่ายเงินได้ตามที่กฎหมายกำหนด ตัวอย่างที่พบทุกเดือนได้แก่ เงินเดือนเจ้าหน้าที่และผู้จัดการนิติบุคคล หักตามอัตราก้าวหน้าและยื่นแบบ ภ.ง.ด.1 พร้อมยื่นแบบสรุปประจำปี ภ.ง.ด.1ก ค่าจ้างบริษัทรักษาความปลอดภัยและบริษัททำความสะอาด หักร้อยละสามและยื่นแบบ ภ.ง.ด.53 ค่าจ้างช่างซ่อมที่เป็นบุคคลธรรมดา หักร้อยละสามและยื่นแบบ ภ.ง.ด.3 ค่าเช่าเครื่องถ่ายเอกสารหรือพื้นที่ หักร้อยละห้า ค่าบริการวิชาชีพ เช่น ค่าสอบบัญชีและค่าที่ปรึกษากฎหมาย หักร้อยละสาม และค่าโฆษณา หักร้อยละสอง กำหนดนำส่งคือภายในวันที่เจ็ดของเดือนถัดไป หรือวันที่สิบห้าเมื่อยื่นผ่านอินเทอร์เน็ต การไม่หักหรือหักไม่ครบทำให้ผู้จ่ายต้องรับผิดร่วมกับผู้รับในจำนวนภาษีที่ไม่ได้หักตามมาตรา 54 พร้อมเงินเพิ่มร้อยละหนึ่งจุดห้าต่อเดือน ซึ่งเมื่อสะสมหลายปีมักเป็นเงินก้อนใหญ่เกินกว่างบประมาณขององค์กรจะรับไหว

ข้อจำกัดคือแบ่งแยกหน้าที่ได้ไม่เต็มรูปแบบเพราะคนน้อย จึงต้องชดเชยด้วยการควบคุมจากคณะกรรมการและความโปร่งใสต่อสมาชิก มาตรการที่ใช้ได้จริงและต้นทุนต่ำมีเจ็ดข้อ หนึ่งกำหนดผู้มีอำนาจลงนามสั่งจ่ายสองคนร่วมกันเสมอ โดยหนึ่งในนั้นเป็นกรรมการที่ไม่ได้ทำหน้าที่บันทึกบัญชี สองยกเลิกการรับและจ่ายเงินสดให้มากที่สุด เปลี่ยนเป็นโอนเข้าบัญชีองค์กรทุกรายการเพื่อให้มีร่องรอยตรวจสอบ สามกำหนดวงเงินอนุมัติเป็นชั้น เช่น เกินห้าหมื่นบาทต้องมีมติคณะกรรมการ และเกินห้าแสนบาทต้องมีใบเสนอราคาสามราย สี่กระทบยอดเงินฝากธนาคารทุกเดือนโดยผู้ที่ไม่ใช่คนบันทึกบัญชี และให้กรรมการลงนามรับทราบ ห้าออกใบเสร็จรับเงินที่มีเลขที่เรียงลำดับล่วงหน้าและตรวจสอบความต่อเนื่องของเลขที่ทุกเดือน รวมถึงเก็บใบเสร็จที่ยกเลิกไว้ครบชุด หกจัดทำรายงานการเงินอย่างง่ายเสนอคณะกรรมการทุกเดือน ประกอบด้วยยอดเงินคงเหลือแต่ละบัญชี รายรับรายจ่ายเทียบงบประมาณ และรายการค้างชำระ เจ็ดเปิดเผยงบการเงินที่ตรวจสอบแล้วต่อสมาชิกหรือเจ้าของร่วมทุกปีพร้อมเปิดให้ซักถาม สำหรับนิติบุคคลอาคารชุดควรเพิ่มการติดประกาศงบรายเดือนที่บอร์ดและช่องทางออนไลน์ เพราะข้อร้องเรียนส่วนใหญ่เกิดจากการไม่รู้ข้อมูลมากกว่าการทุจริตจริง และการเปิดเผยสม่ำเสมอช่วยลดข้อพิพาทได้อย่างเห็นผล

แบ่งเป็นสามชั้นที่ต้องทำคู่ขนานกัน ชั้นแรกคือหน้าที่รายเดือน ได้แก่ นำส่งภาษีหัก ณ ที่จ่ายด้วยแบบ ภ.ง.ด.1 ภ.ง.ด.3 และ ภ.ง.ด.53 ภายในวันที่เจ็ดหรือสิบห้าของเดือนถัดไป นำส่งเงินสมทบประกันสังคมภายในวันที่สิบห้า และปิดบัญชีรายเดือนพร้อมกระทบยอดธนาคาร ชั้นที่สองคือหน้าที่รายปีทางภาษี ได้แก่ ยื่นแบบ ภ.ง.ด.1ก สรุปการจ่ายเงินเดือนภายในเดือนกุมภาพันธ์ ยื่นแบบ ภ.ง.ด.55 พร้อมงบการเงินที่ตรวจสอบแล้วให้ทันภายใน 150 วันหลังปิดรอบบัญชีสำหรับมูลนิธิและสมาคม และยื่นแบบ ภ.ป.1 ภาษีป้ายภายในเดือนมีนาคมหากมีป้ายชื่อองค์กรที่เข้าข่าย ชั้นที่สามคือหน้าที่ต่อหน่วยงานกำกับเฉพาะของตน มูลนิธิและสมาคมต้องจัดประชุมใหญ่สามัญประจำปีตามข้อบังคับและส่งรายงานประจำปีพร้อมงบการเงินต่อนายทะเบียน สมาคมต้องส่งภายในกำหนดหลังการประชุมใหญ่ตามที่ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์กำหนด สหกรณ์ต้องจัดประชุมใหญ่สามัญให้แล้วเสร็จภายใน 150 วันหลังสิ้นปีทางบัญชีและส่งงบการเงินที่ผู้สอบบัญชีตรวจแล้วต่อนายทะเบียนสหกรณ์ นิติบุคคลอาคารชุดต้องจัดประชุมใหญ่สามัญประจำปีให้แล้วเสร็จภายใน 120 วันหลังสิ้นปีทางบัญชีตามพระราชบัญญัติอาคารชุด และต้องจัดให้มีการตรวจสอบบัญชีโดยผู้สอบบัญชีทุกปี ข้อแนะนำคือทำปฏิทินรวมทั้งสามชั้นไว้แผ่นเดียวและระบุชื่อผู้รับผิดชอบต่อรายการ เพราะการพลาดมักไม่ได้เกิดจากไม่รู้ แต่เกิดจากไม่มีใครถือความรับผิดชอบชัดเจนเมื่อกรรมการหมุนเวียนเปลี่ยนชุด